1.1  Bakgrund

Mellan Finland och Ryssland finns ett gällande avtal av den 4 maj 1996 för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst, som har ändrats genom ett protokoll av den 14 april 2000 (FördrS 110/2002), nedan skatteavtalet eller avtalet. Avtalet trädde i kraft den 14 december 2002 och protokollet den 29 december 2002. Avtalet och protokollet har tillämpats från och med den 1 januari 2003.  

Ryska federationens utrikesministerium har genom en not daterad den 8 augusti 2023 meddelat att Ryssland från och med nämnda dag suspenderar tillämpningen av artiklarna 5–21 och 23 i avtalet mellan Finland och Ryssland för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst samt av protokollet till avtalet.  

En motsvarande not om suspension av ett bilateralt skatteavtal har skickats till åtminstone 37 andra stater som Ryssland betraktar som ”ovänliga”, inklusive alla de 24 EU-medlemsstater som har ett gällande och tillämpligt skatteavtal med Ryssland. En stor del av EU-staterna och likasinnade stater har suspenderat avtalet som svar på Rysslands meddelande. 

I Finlands författningssamlings fördragsserie har den 23 april 2024 publicerats finansministeriets meddelande om Rysslands avbrytande av tillämpningen (FördrS 22/2024). I meddelandet konstateras att Ryssland har meddelat att tillämpningen av avtalet delvis har avbrutits och att avbrytandet inte påverkar giltigheten av avtalet och dess tillämpning i Finland. 

Skatteavtalet mellan Finland och Ryssland innehåller ingen möjlighet att helt eller delvis suspendera avtalet. Artikel 28 stycke 1 i skatteavtalet innehåller endast en möjlighet att ensidigt säga upp avtalet. 

Enligt artikel 60 stycke 1 i Wienkonventionen om traktaträtten (FördrS 32–33/1980, nedan även Wienkonventionen eller konventionen) berättigar ett väsentligt brott mot en bilateral traktat av en av parterna den andra parten att åberopa brottet som skäl till att sätta traktaten ur kraft eller suspendera den helt eller delvis. Enligt stycke 3 i den artikeln består ett väsentligt traktatbrott i den artikelns mening i: a) ett förnekande av traktaten, som saknar stöd i konventionen, eller b) ett brott mot en bestämmelse som är väsentlig för förverkligandet av traktatens ändamål och syfte. 

Ryssland har genom att suspendera skatteavtalet väsentligt brutit mot skatteavtalet på det sätt som avses i artikel 60 stycke 3 a i Wienkonventionen, vilket gör det möjligt att suspendera avtalet i enlighet med artikel 60 stycke 1 i Wienkonventionen. 

I artikel 65 i Wienkonventionen å sin sida finns bestämmelser om det förfarande som ska följas i fråga om en traktats ogiltighet, upphävande, frånträdande eller suspension och i artikel 67 om instrument för förklaringar om en traktats ogiltighet, upphävande, frånträdande eller suspension. Finland har skickat Ryssland en svarsnot i enlighet med de förfaranden som anges i konventionen. 

Riksdagens utrikesutskott och finansutskott har i enlighet med 47 och 97 § i grundlagen informerats om suspension av skatteavtalet också för Finlands del (USP 70/2025 rd). Efter detta beslutade republikens president den 13 mars 2026 med stöd av 93 § 1 mom. i grundlagen utifrån statsrådets förslag till avgörande att suspendera skatteavtalet i dess helhet från och med den 1 juli 2026. Finland har den 13 mars 2026 skickat Ryssland en not om att skatteavtalet suspenderas.  

Man beslutade att skatteavtalet ska suspenderas i sin helhet eftersom skatteavtalet är en helhet som representerar den kompromiss mellan parternas intressen som uppstått vid förhandlingarna och vars olika bestämmelser står i beroendeförhållande till varandra. Relationer och internationella avtal mellan stater grundar sig på ömsesidighet. Flera EU-länder, bland annat Sverige, har suspenderat avtalet i dess helhet på motsvarande sätt. Detta är också nationellt det tydligaste alternativet såväl juridiskt som med tanke på verkställandet av beskattningen. 

1.2  Beredning

Grundlagen innehåller inga uttryckliga bestämmelser om suspension av fördrag, men beslutet om suspension av avtalet och protokollet till det har med stöd av 93 § 1 mom. i grundlagen fattats av republikens president. Riksdagens utrikesutskott och finansutskott har med stöd av 47 och 97 § i grundlagen informerats om suspensionen av avtalet. Det har inte ansetts behövligt att begära riksdagens godkännande för att suspendera skatteavtalet, eftersom grundlagsutskottet i sitt betänkande GrUB 10/1998 rd (s. 26/I) gällande regeringens proposition om grundlagen (RP 1/1998 rd) i fråga om förslaget att för riksdagen föreskriva befogenhet att godkänna uppsägning av internationella förpliktelser har konstaterat att det enligt utskottets uppfattning inte är fråga om en formell uppsägning när Finland beslutar att avbryta tillämpningen eller verkställigheten av ett fördrag eller någon annan internationell förpliktelse. 

För att ett skatteavtal ska träda i kraft och börja tillämpas förutsätts det dock enligt Finlands dualistiska system både att man förbinder sig till avtalet i förhållande till den andra avtalsstaten och att avtalet införlivas med gällande och tillämplig nationell lagstiftning. Enligt 81 § i grundlagen föreskrivs om statsskatt genom lag, som ska innehålla bestämmelser om grunderna för skattskyldigheten och skattens storlek samt om de skattskyldigas rättsskydd. Skatteavtalet mellan Finland och Ryssland gäller som lag (979/2002). I Finlands dualistiska system gäller republikens presidents beslut om suspension av avtalet dess tillämpning i förhållande till Ryssland. Eftersom de bestämmelser som hör till området för lagstiftningen i avtalet har trätt i kraft som lag, ska myndigheterna fortfarande tillämpa dem. För att ge verkan åt en suspension av skatteavtalet också i den nationella lagstiftningen krävs således att tillämpningen av lagen om sättande i kraft av avtalet avbryts genom att bestämmelser om detta utfärdas genom lag. 

I finsk lagstiftning har det ansetts att när den lag som innehåller ett bemyndigande upphävs, upphävs också den bestämmelse som utfärdats med stöd av den. Samma regel tillämpas också i fråga om fördrag. När en lag om sättande i kraft av ett avtal blir upphävd, blir också den ikraftträdandeförordning som utfärdats med stöd av den automatiskt upphävd, och därför behöver den inte upphävas separat. Enligt statsrådet kan samma logik tillämpas också på avbrytande av tillämpningen av lagen om sättande i kraft av avtalet. När tillämpningen av ikraftträdandelagen avbryts, avbryts också tillämpningen av den förordning som utfärdats med stöd av den. I republikens presidents förordning om ikraftträdande av avtalet med Ryssland för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och av protokollet om ändring av avtalet (1039/2002) föreskrivs det också om sättande i kraft av de bestämmelser i skatteavtalet som inte hör till området för lagstiftningen. I fråga om denna bestämmelse ingår bemyndigandet att utfärda förordning inte i lagen om sättande i kraft av avtalet, utan det har utfärdats med stöd av 95 § i grundlagen. Till denna del föreslås det att det i lagen föreskrivs att bestämmelser om avbrytande av tillämpningen av de bestämmelser i avtalet som inte hör till området för lagstiftningen ska utfärdas genom förordning av statsrådet. 

Propositionen har beretts vid finansministeriet i samarbete med utrikesministeriet. Propositionen var ute på remiss i tjänsten utlåtande.fi mellan den 20 mars och 2 april 2026. På grund av ärendets brådskande natur var remisstiden kortare än normalt. Republikens president beslutade den 13 mars 2026 att suspendera skatteavtalet från och med den 1 juli 2026 och den nationella lagstiftning som gäller suspension av avtalet bör träda i kraft samtidigt.  

Utlåtanden begärdes av de ministerier och myndigheter som är centrala med tanke på propositionen och av näringslivet och andra intressentgrupper. Begäran om utlåtande publicerades också på finansministeriets offentliga webbplats. Begäran om utlåtande och de utlåtanden som kom in finns tillgängliga i den offentliga tjänsten på adressen https://valtioneuvosto.fi/sv/projekt med projektkoden VM031:00/2026. 

4.1  De viktigaste förslagen

Genom den föreslagna lagen avbryts tillämpningen av lagen om sättande i kraft av de bestämmelser som hör till området för lagstiftningen i avtalet med Ryssland för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och i protokollet om ändring av avtalet (979/2002).  

I skattelagstiftningen ingår flera lagar i vilka det finns hänvisningar till skatteavtal, internationella avtal eller avtal om administrativt samarbete eller utbyte av skatteinformation. Hänvisningar till skatteavtal finns bland annat i inkomstskattelagen (1535/1992), lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968), lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978) och lagen om beskattningsförfarande (1558/1995). I dessa lagar hänvisas det till skatteavtal exempelvis enligt följande: ” - - iakttages denna lag endast såvida [bestämmelserna i skatteavtal] icke föranleder annat” och ” - - Som utlandsarbetsinkomst anses inte lön som arbetsstaten enligt ett gällande avtal mellan Finland och arbetsstaten för att undvika dubbelbeskattning inte primärt får beskatta”.  

Så länge tillämpningen av den lag som gäller sättande i kraft av det skatteavtal som ingåtts med Ryssland och protokollet om ändring av avtalet är avbruten, jämställs situationen med ett avtalslöst läge vid tillämpningen av annan lagstiftning. Eftersom det inte uttryckligen har föreskrivits om saken, föreskrivs det i detta förslag för undvikande av eventuella oklarheter också om rättsverkningarna annanstans i lagstiftningen av suspensionen av skatteavtalet. När tillämpningen av den lag som gäller sättande i kraft av skatteavtalet har avbrutits, avses med en hänvisning någon annanstans i lagstiftningen till ett internationellt avtal om beskattning eller utbyte av skatteuppgifter inte skatteavtalet med Ryssland.  

Avsikten är att suspensionen av det skatteavtal som ingåtts med Ryssland och av protokollet om ändring av avtalet ska vara tillfällig. I framtiden kan båda staterna besluta att återuppta tillämpningen av skatteavtalet och protokollet till det. Tillämpningen av avtalet med Ryssland kan återupptas genom beslut av republikens president. Innan ett sådant beslut fattas ska riksdagen informeras om saken i enlighet med 47 och 97 § i grundlagen.  

Om det beslutas att tillämpningen av avtalet ska återupptas, ska också tillämpningen av lagen om sättande i kraft av avtalet återupptas. Eftersom suspensionen av avtalet är tillfällig är det ändamålsenligt att i den föreslagna lagen föreskriva om ett bemyndigande för statsrådet att utfärda förordning med stöd av vilket statsrådet genom förordning får utfärda bestämmelser om upphörande av lagens giltighet, om republikens president beslutar att suspensionen av avtalet upphör. Ett sådant bemyndigande att utfärda förordning gör det möjligt att vid behov snabbt återuppta tillämpningen av avtalet, eftersom giltigheten av den föreslagna lagen kan upphöra redan innan en egentlig upphävandelag stiftas. 

Avsikten är att lagen ska träda i kraft vid en tidpunkt som föreskrivs genom förordning av statsrådet. 

4.2  De huvudsakliga konsekvenserna

Rysslands suspension av avtalet och Finlands svarsåtgärder medför att skatteavtalet inte begränsar den finska skattemyndighetens åtgärder, utan i Finland tillämpas liksom i Ryssland endast den nationella skattelagstiftningen. Inte heller kan en skattskyldig åberopa skatteavtalet hos den finska skattemyndigheten. 

Det finns inga exakta uppgifter att tillgå om Rysslands lagstiftning, tolkningar och praxis och vilka konsekvenser dessa har. Den ömsesidiga suspensionen kan bedömas ha konsekvenser för beskattningen av personer och samfund i Finland i och med att beskattningen av både inkomster som betalats från Finland till Ryssland och inkomster som betalats från Ryssland till Finland efter suspensionen bestäms enbart med stöd av den nationella lagstiftningen. Exempelvis kan det enligt skatteavtalet tas ut en skatt på högst 12 procent på utdelning som betalats från Finland till Ryssland. När också Finland suspenderar skatteavtalet, är källskatten enligt finsk lagstiftning 20 procent för samfund och 30 procent för fysiska personer. 

Rysslands tidigare beslut om att suspendera skatteavtalet har kunnat inverka på det belopp som i Ryssland tagits ut på den utdelning som betalats från Ryssland till Finland, eftersom skatteavtalet inte längre begränsar Rysslands möjligheter att ta ut källskatt. Så länge som Finland tillämpar skatteavtalet, avräknar Finland en skatt på högst 12 procent från den skatt som betalats på utdelningen i Ryssland, medan maximibeloppet för avräkningen vid tillämpningen enbart av de nationella bestämmelserna är beloppet av den skatt som i Finland ska betalas på samma utdelning. 

Skatteförvaltningen har tillställt finansministeriet statistik över betalningar från Finland till Ryssland som gått till i Finland begränsat skattskyldiga och över betalningar från Ryssland till Finland som gått till i Finland allmänt skattskyldiga skatteåren 2021, 2022, 2023 och 2024. I tabellerna har inkomsterna, skatterna och antalet mottagare avrundats. 

Tabell 1. Utdelning som betalats från Finland till fysiska personer och samfund i Ryssland som är begränsat skattskyldiga i Finland I siffrorna ingår inte utdelning som betalats till personer bosatta i Ryssland till den del aktierna är förvaltarregistrerade och Skatteförvaltningen inte har fått uppgifter om slutlig mottagare. Den enligt skatteavtalet största källskatten på utdelning är 12 %. 

Antalet identifierade betalningar har minskat från cirka 400 år 2021 till under 140 år 2024.  

Tabell 2. Utdelning från Ryssland till samfund som är allmänt skattskyldiga i Finland 

Antalet betalningar har minskat från cirka 100 år 2021 till under 10 år 2024. 

Tabell 3. Utdelning från Ryssland till fysiska personer som är allmänt skattskyldiga i Finland 

Antalet utdelningsmottagare har minskat från cirka 700 år 2021 till under 50 år 2024. 

Tabell 4. Betalningar till fysiska personer som är allmänt skattskyldiga i Finland för arbete i Ryssland och pensioner från Ryssland 

Betalningsmottagarna är i huvudsak pensionärer. Den genomsnittliga pensionen har varit mindre än 2 500 euro per år. De största förvärvsinkomsterna i euro har betalats för utlandstjänstgöring. 

Till följd av Rysslands anfallskrig mot Ukraina har kontakterna mellan länderna, inklusive handeln och det ekonomiska samarbetet, minskat avsevärt och därigenom är betalningarna mellan staterna betydligt färre. Av denna anledning kan också de fall som gäller dubbelbeskattning bedömas ha minskat till denna del. 

När tillämpningen av den lag som gäller sättande i kraft av skatteavtalet avbryts, kommer Finland att tillämpa endast den nationella skattelagstiftningen både på inkomster som betalats från Ryssland till Finland och på inkomster som betalats från Finland till Ryssland. På undanröjande av dubbelbeskattning på sådan inkomst som allmänt skattskyldiga i Finland har erhållit från Ryssland tillämpas i stället för skatteavtalets bestämmelser om undanröjande av dubbelbeskattning då lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning (1552/1995). Dubbelbeskattningen undanröjs med hjälp av avräkningsmetoden, alltså genom att man från den skatt som Finland skulle ta ut på inkomst som betalats till Finland drar av ett belopp som motsvarar den skatt som betalats på samma inkomst till Ryssland. Beloppet av den skatt som ska avräknas Beloppet av den skatt som ska avräknas beräknas per inkomstkälla. De skatter som betalats i olika stater räknas samman när maximibeloppet för avräkningen bestäms. Således beror beloppet av den skatt som ska avräknas i fråga om den skatt som har betalats till Ryssland delvis också på om inkomsttagaren har betalat skatt också på inkomster som denne eventuellt har fått i andra stater. får dock inte överstiga beloppet av den skatt som ska betalas i Finland på samma inkomst. 

De praktiska konsekvenserna av suspensionen av skatteavtalet lindras dock av att handeln och det ekonomiska samarbetet mellan Finland och Ryssland har minskat avsevärt till följd av Rysslands anfallskrig mot Ukraina. Trots att de ekonomiska konsekvenserna av suspensionen blir små för finska statens del, är det ändå möjligt att den har betydande konsekvenser för enskilda skattskyldiga. 

Att det föreskrivs om avtalets rättsverkningar undanröjer oklarheter i lagtolkningen och underlättar därmed Skatteförvaltningens verksamhet. Samtidigt underlättas också de skattskyldigas möjligheter att förutse rättsverkningarna av sina åtgärder. 

9.1  Förhållande till grundlagen

Grundlagen innehåller inga uttryckliga bestämmelser om suspension av fördrag, men beslutet om att suspendera avtalet och protokollet till det från och med den 1 juli 2026 har med stöd av 93 § 1 mom. i grundlagen fattats av republikens president den 13 mars 2026. Riksdagens utrikesutskott och finansutskott har med stöd av 47 och 97 § i grundlagen informerats om suspensionen av avtalet. Det har inte ansetts behövligt att begära riksdagens godkännande för att suspendera skatteavtalet, eftersom grundlagsutskottet i sitt betänkande GrUB 10/1998 rd (s. 26/I) gällande regeringens proposition om grundlagen (RP 1/1998 rd) i fråga om förslaget att för riksdagen föreskriva befogenhet att godkänna uppsägning av internationella förpliktelser har konstaterat att det enligt utskottets uppfattning inte är fråga om en formell uppsägning när Finland beslutar att avbryta tillämpningen eller verkställigheten av ett fördrag eller någon annan internationell förpliktelse. 

Finland har inte tidigare suspenderat ett skatteavtal och man har inte uttryckligen förberett sig på detta i lagstiftningen eller förarbetena till den. För att ett skatteavtal ska träda i kraft och börja tillämpas förutsätts det enligt Finlands dualistiska system både att man förbinder sig till avtalet i förhållande till den andra avtalsstaten och att avtalet införlivas med gällande och tillämplig nationell lagstiftning. Bägge delar ska bedömas när suspension av ett avtal övervägs. 

Enligt 81 § i grundlagen föreskrivs om statsskatt genom lag, som ska innehålla bestämmelser om grunderna för skattskyldigheten och skattens storlek samt om de skattskyldigas rättsskydd. Eftersom de bestämmelser som hör till området för lagstiftningen i avtalet har trätt i kraft som lag, ska myndigheterna fortfarande tillämpa dem. För att ge verkan åt en suspension av skatteavtalet också i den nationella lagstiftningen krävs således att tillämpningen av lagen om sättande i kraft av avtalet avbryts genom att bestämmelser om detta utfärdas genom lag. 

Mellan Finland och Ryssland finns ett gällande avtal av den 4 maj 1996 för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst, som har ändrats genom ett protokoll av den 14 april 2000 som godkänts av riksdagen den 22 november 2002. Avtalet innehåller flera bestämmelser som hör till området för lagstiftningen och därför har det krävts riksdagens godkännande till dessa delar. 

Artiklarna 6–22, som gäller beskattning av inkomst och i vilka det föreskrivs om fördelning av beskattningsrätten för inkomst eller om nedsättning av eller undantag från nationell skatt, innehåller bestämmelser som hör till området för lagstiftningen. Artikel 22, som gäller undanröjande av dubbelbeskattning, och artiklarna 23–28, som gäller särskilda bestämmelser, innehåller bestämmelser som direkt eller indirekt hänför sig till beskattning och som därmed hör till området för lagstiftningen. 

I finsk lagstiftning har det ansetts att när den lag som innehåller ett bemyndigande upphävs, upphävs också den bestämmelse som utfärdats med stöd av den. Samma regel tillämpas också i fråga om fördrag. När en lag om sättande i kraft av ett avtal blir upphävd, blir också den ikraftträdandeförordning som utfärdats med stöd av den automatiskt upphävd, och därför behöver den inte upphävas separat. Enligt statsrådet kan samma logik tillämpas också på avbrytande av tillämpningen av lagen om sättande i kraft av avtalet. När tillämpningen av ikraftträdandelagen avbryts, avbryts också tillämpningen av den förordning som utfärdats med stöd av den. I republikens presidents förordning om ikraftträdande av avtalet med Ryssland för att undvika dubbelbeskattning beträffande skatter på inkomst och av protokollet om ändring av avtalet föreskrivs det också om sättande i kraft av de bestämmelser i skatteavtalet som inte hör till området för lagstiftningen. I fråga om denna bestämmelse ingår bemyndigandet att utfärda förordning inte i lagen om sättande i kraft av avtalet, utan det har utfärdats med stöd av 95 § i grundlagen. Till denna del föreslås det att det i lagen föreskrivs att bestämmelser om avbrytande av tillämpningen av de bestämmelser i avtalet som inte hör till området för lagstiftningen ska utfärdas genom förordning av statsrådet. 

I en lag kan det enligt 79 § 3 mom. i grundlagen anges att tidpunkten för ikraftträdandet av särskilda skäl föreskrivs genom förordning. Vid lämnandet av denna proposition vet man inte ännu med säkerhet hur Ryssland kommer att reagera på Finlands meddelande om suspension av avtalet och om detta eventuellt medför behov av att på något sätt ändra beslutet om att suspendera avtalet så att det inte träder i kraft den 1 juli 2026. Denna omständighet anser regeringen att utgör ett sådant särskilt skäl som avses i 79 § 3 mom. i grundlagen. 

9.2  Lagstiftningsordning

På de grunder som anges ovan kan lagförslaget behandlas i vanlig lagstiftningsordning.